O DIFAL corresponde à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual aplicável nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final. No caso analisado pelo STJ, a controvérsia envolvia especificamente operações destinadas ao consumidor final contribuinte do ICMS, como empresas que adquirem mercadorias de outro Estado para uso, consumo ou ativo imobilizado. Trata-se de um mecanismo de repartição da arrecadação do ICMS, e não de um tributo autônomo, incidindo sobre operações interestaduais destinadas ao consumidor final. Essa distinção é importante porque o STJ entendeu que, nessa hipótese, a LC nº 190/2022 não criou um tributo, mas apenas aperfeiçoou a disciplina já existente.

Embora não constitua um tributo específico, o DIFAL representa um custo adicional na operação, normalmente repassado ao adquirente por ocasião da emissão da nota fiscal. Em razão disso, surgiu controvérsia sobre se, antes da LC nº 190/2022, a LC nº 87/1996 já continha normas gerais suficientes para autorizar a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais destinadas a consumidor final contribuinte do imposto.

A discussão foi analisada pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema 1369 dos recursos repetitivos, que tinha por objetivo definir se a Lei Complementar n.º 87/1996 (Lei Kandir) já continha os elementos necessários para autorizar a exigência do DIFAL nas operações interestaduais destinadas a consumidor final contribuinte do ICMS ou se seria indispensável a edição da Lei Complementar n.º 190/2022.

Os contribuintes sustentavam que a cobrança somente poderia ocorrer após a edição da LC n.º 190/2022, uma vez que seria necessária a regulamentação, por meio de lei complementar, de aspectos essenciais da exação, como fato gerador, base de cálculo e demais normas gerais de incidência.

Contudo, a 1ª Seção do STJ decidiu, por unanimidade, que a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final contribuinte do imposto já encontrava fundamento suficiente na Lei Kandir, sendo válida mesmo antes da entrada em vigor da LC n.º 190/2022.

Ao proferir seu voto, o Ministro Afrânio Vilela destacou que “A exigência de Lei Complementar veiculando normas gerais foi suprida quanto ao consumidor final contribuinte pela LC 87. A LC 190 realmente cuidou de ajustar a disciplina para operações com não contribuintes e de aperfeiçoar procedimentos, não sendo condição para a cobrança do diferencial nas hipóteses de consumidor final contribuinte antes de sua vigência.”

Assim, para operações destinadas a consumidor final contribuinte, prevaleceu o entendimento de que a LC n.º 190/2022 não instituiu nova hipótese de incidência, mas aperfeiçoou procedimentos e ajustou a disciplina legal, especialmente em relação às operações com consumidor final não contribuinte.

Embora o resultado seja desfavorável aos contribuintes, o Supremo Tribunal Federal já havia reconhecido, no Tema 1331 da repercussão geral, que a controvérsia possui natureza infraconstitucional. Dessa forma, a tese firmada pela 1ª Seção do STJ, sob o rito dos recursos repetitivos, passa a orientar obrigatoriamente os demais órgãos do Poder Judiciário, consolidando o entendimento de que o DIFAL devido nas operações destinadas a consumidor final contribuinte do ICMS podia ser exigido mesmo antes da vigência da Lei Complementar n.º 190/2022.